ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos estes autos,

Acordam os Desembargadores Federais da Sexta Turma do Tribunal Regional Fe- deral da Terceira Região, por maioria, dar provimento à apelação e à remessa oficial, nos termos do voto da Desembargadora Federal Relatora, constantes dos autos, e na conformidade da ata de julgamento, que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

São Paulo, 4 de fevereiro de 2004. (data do julgamento)

Consuelo Yoshida
Relatora

  RELATÓRIO

A Excelentíssima Senhora Desembargado- ra Federal Consuelo Yoshida (Relatora):

Trata-se de apelação e remessa oficial, em sede de ação declaratória, proposta em face da Fazenda Nacional, visando afastar a exigibilidade da incidência de Imposto de Renda sobre aplicações financeiras, bem como a restituição dos valores pagos inde- vidamente.

Alega, em síntese, que por ser entidade filantrópica sem fins lucrativos está abran- gida pela imunidade insculpida no art. 150, VI, c, da Constituição Federal.

Aduz, ainda, que as modificações trazidas pela Lei nº 9.532/97, especialmente o art. 12, bem como a Instrução Normativa nº 96, devem ser tidas como inconstitucionais.

Concedida parcialmente a tutela antecipa- da, garantindo à autora o direito ao não recolhimento do Imposto de Renda sobre ativos financeiros.

Pela sentença de fls. 165/173, o Magis- trado a quo julgou procedente o pedido para declarar a inconstitucionalidade do art. 12, § 1º, da Lei nº 9.532/97, condenar a Fazenda Nacional à devolução dos valores indevidamente recolhidos a título de Imposto de Renda incidente sobre ganhos e rendimentos de aplicações finan- ceiras, mantidas em nome da instituição autora, correção monetária e juros nos termos do Provimento nº 24 da Correge- doria da Justiça Federal da 3ª Região. Condenou a ré, por fim, ao pagamento de honorários advocatícios, arbitrados em 10% do valor da condenação. A sentença foi submetida a reexame necessário.

Apelação da União Federal (Fazenda Nacional) interposta às fls. 177/185. Re- quer a reforma da sentença; alega, para tanto, que a Lei nº 9.532/97 está em con- sonância com a Constituição Federal.

Com apresentação de contra-razões, vie- ram os autos a esta Corte.

Dispensada a revisão, nos termos do art. 33, inciso VII, do Regimento Interno desta E. Corte.

É o relatório.

  VOTO

A Excelentíssima Senhora Desembargado- ra Federal Consuelo Yoshida (Relatora):

Retificando o voto anteriormente proferido, tenho que assiste razão à apelante.

A competência tributária, faculdade atribuí- da aos entes federados para exigirem, de seus contribuintes, tributos, desde que descrevam legislativamente as hipóteses de incidência destes, é estabelecida de modo expresso e único pela Carta Máxima.

Dentre as normas magnas que possuem a função de delinear esse poder impositivo das pessoas políticas temos as regras negativas de competência, quais sejam, as que versam sobre imunidades tributárias.

Tais preceitos imunizantes estabelecem a não-competência das pessoas políticas da Federação para tributarem certos fatos ou situações descritos na Lei Maior, delimitan- do negativamente a competência destas.

Irretocável é a definição do mestre PONTES DE MIRANDA (Comentários à Constituição de 1946, vol. 1, Max Limonad, SP, 1953, p. 156):

“A regra jurídica de imunidade é regra jurídica no plano da competência dos po- deres públicos - obsta à atividade legisla- tiva impositiva, retira ao corpo que cria im- postos qualquer competência para pôr na espécie.”

Vale ressaltar, ainda, a clássica definição de PAULO DE BARROS CARVALHO, para quem a imunidade é:

“A classe finita e imediatamente determiná- vel de normas jurídicas, contidas no texto da Constituição Federal, e que estabele- cem, de modo expresso, a incompetência das pessoas políticas de direito constitu- cional interno para expedir regras institui- doras de tributos que alcancem situações específicas e suficientemente caracteri- zadas.” (Curso de Direito Tributário, 6ª ed. atualizada de acordo com a Constitui- ção Federal/1988, Ed. Saraiva, SP, 1993, p. 117).

Distingue-se a imunidade subjetiva (art. 150, VI, b e c, da CF), aquela que pretende beneficiar a pessoa jurídica e sua ativi- dade, da imunidade objetiva (art. 150, VI, d, da CF), que alcança determinados objetos (livros, jornais e periódicos).

Assim é que, na definição de ROQUE ANTONIO CARRAZA (Direito Tributário Constitucional, Tema 1, coordenado por ELIZABETH NAZAR CARRAZA, Max Limo- nad, SP, 1999, p. 20), é dada ênfase ao aspecto subjetivo, ao considerar imune a pessoa que, por sua natureza, pela ativi- dade que desempenha ou por estar rela- cionada com determinados fatos, bens ou situações, prestigiados pela Constituição Federal, encontra-se fora do alcance da entidade tributante. Esta, em função da regra constitucional imunizante, é incompe- tente para tributá-la.

A imunidade discutida no caso vertente é do tipo subjetivo, beneficiando os partidos políticos, inclusive as fundações, as enti- dades sindicais dos trabalhadores, as ins- tituições de educação e assistência so- cial (art. 150, VI, c, da CF), como é o caso dos autos.

Deste modo, nem o legislador constituinte derivado, e muito menos o ordinário ou o administrador público, podem anular ou restringir as situações de imunidade, con- templadas legitimamente na Constituição, pelos representantes do povo, por motivos políticos, éticos e sociais.

Ora, as instituições de educação ou de assistência social, de caráter filantrópico, em decorrência das atividades e projetos que desempenham em atendimento às necessidades da parcela mais carente e necessitada da sociedade, em áreas nem sempre - ou quase nunca - atendidas pelo Estado, como a saúde, tiveram o seu relevante e nobre valor social reconhecido e protegido pelo legislador constituinte, que lhes assegurou a imunidade sobre a renda, patrimônio e serviços, nestes termos:

“Art. 150 - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

“(...)

“VI - instituir impostos sobre:

“(...)

“c) patrimônio, renda ou serviços dos par- tidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assis- tência social, sem fins lucrativos, atendi- dos os requisitos da lei;”. (destaquei)

A lei a que se reporta o comando constitucional supracitado, consoante a mais balizada jurisprudência e doutrina (nesse sentido posicionam-se os seguin- tes autores: SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, Curso de Direito Tributário Bra- sileiro, 1ª ed., Ed. Forense, RJ, 1999, p. 226; HUGO DE BRITO MACHADO, Curso de Direito Tributário, 16ª ed., revista, atua- lizada e ampliada, Ed. Malheiros, SP, 1999, p. 216; ROQUE ANTÔNIO CARRAZA, Curso de Direito Constitucional Tributário, 11ª ed., revista, atualizada e ampliada, Ed. Malheiros, SP, 1998, p. 442; PAULO DE BARROS CARVALHO, op. cit., p. 122, entre outros), é a complementar, mais precisamente o Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172, de 25/10/1966. Portanto, somente este diploma legal, ou outra lei complementar que o derrogue ou revogue, podem estabelecer requisitos para o gozo da imunidade, conferida, neste caso, às instituições de educação e de assistência social. Inconstitucional, pois, qualquer con- dição instituída por lei ordinária provenien- te dos entes federados, haja vista que a imunidade obsta sua atividade legislativa impositiva.

Assim, os únicos requisitos à fruição do direito à imunidade pelas instituições em questão são aqueles estabelecidos pelo art. 14 do CTN, verbis:

“Art. 14 - O disposto na alínea c, do inciso IV, do art. 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:

“I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou participação no seu resultado;

“II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;

“III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

“§ 1º - Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do art. 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.

“§ 2º - Os serviços a que se refere a alí- nea c, do inciso IV, do art. 9º são exclusi- vamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos res- pectivos estatutos ou atos constitutivos.”

Deste preceito, extrai-se, na esteira das lições de HUGO DE BRITO MACHADO (Op. cit., pp. 216 e 217), que não ter fins lucra- tivos não significa, de modo algum, ter re- ceitas limitadas aos custos operacionais. Tais entidades, na verdade, podem e de- vem ter sobras financeiras, até para que possam progredir, modernizando e am- pliando suas instalações. O que não po- dem é distribuir lucros. São obrigadas a aplicar todas as suas disponibilidades na manutenção dos seus objetivos institucio- nais.

Certo, portanto, que a renda obtida pelas instituições de assistência social em de- corrência de aplicações financeiras, des- de que aplicada nas suas finalidades es- senciais, não implica desvio de seus fins essenciais, dado que as sobras financei- ras são até desejáveis para estas, como já salientado, não ensejando a retenção do IR, visto a renda estar abarcada pela imu- nidade.

In casu, o estatuto social da apelada (fl. 35/37) simplesmente prevê em seu art. 1º que a mesma “é uma associação civil, de caráter educacional, cultural, beneficente, assistencial e filantrópico (...)” e em seu art. 2º que “O Instituto não tem fins lucra- tivos”.

Todavia ela não comprovou que vem atendendo concretamente os requisitos específicos do art. 14 do CTN.

Os demais documentos juntados com a 

inicial não constituem prova do caráter assistencial da instituição e do preenchi- mento, na prática, dos requisitos exigidos pela legislação tributária.

Ressalte-se que, recentemente, a fiscali- zação levada a efeito em muitas institui- ções de ensino redundaram na perda da condição de entidade filantrópica de muitas delas, exatamente por não preencherem, em suas atividades, as exigências legais para fazerem jus à imunidade.

Na esteira das considerações acima expostas, trago à colação precedentes desta Turma nos seguintes arestos:

“Constitucional e tributário - Recolhimento dos tributos aduaneiros - Entidade de natureza religiosa, filantrópica e educativa - Imunidade tributária prevista no art. 150, VI, c, da Constituição Federal - Caráter assistencial não comprovado - Aquisição de equipamentos utilizados na confecção e impressão de livros - Imunidade prevista no art. 150, VI, d, da Constituição Federal - Não configuração.

“I - Entidade de natureza religiosa, filantró- pica e educativa com finalidade primordial de promover e intensificar, sem fins lucra- tivos, a difusão da Bíblia.

“II - Documentação insuficiente a possibili- tar a comprovação dos pressupostos ap- tos a ensejar a incidência da regra imuni- zante constitucionalmente prevista. É indis- pensável a demonstração da consecução das finalidades assistenciais da entidade, bem como a efetiva aplicação de investi- mentos, ou seja, a realização de despesas como estas.

“III - A entidade não logrou demonstrar a existência de estabelecimento de ensino por ela mantido ou dirigido, tampouco orfa- natos ou casas de assistência a carentes, não atestando ser finalidade precípua da entidade a prestação de assistência, não obstante qualificar-se como instituição edu- cacional e social.

“..................omissis.................”. (REOMS nº 215195, Rel. Des. Federal Mairan Maia, DJU 23/8/2002, p. 1.745)

“Tributário. Constitucional. Imunidade. Insti- tuições religiosas de educação e assistên- cia social. Imposto de Importação e IPI, art. 9º, IV, alínea c e art. 14 do CTN. Art. 150, VI, alínea c, da Constituição Federal. Falta de prova.

“1 - Nada obstante seja entidade religiosa, não logrou comprovar nos autos a autora, que mantém atividades educacionais ou de assistência social, voltadas para os menos favorecidos, em obediência ao art. 150, VI, c, da Constituição Federal.

“2 - Entidade detentora de certificado de utilidade pública não induz ao direito de subtrair-se ao recolhimento do tributo.

“3 - A imunidade retira das pessoas políticas de direito interno a competência impositiva tributária, em favor de pessoas ou atividades que tenham por finalidade assegurar as liberdades públicas do cida- dão, ou atender às razões de existência do próprio Estado.

“4 - Sociedade filosófico-religiosa não tem só por essa razão direito a invocar a imu- nidade tributária, sem que atenda os arts. 9º, IV, alínea c e 14 do CTN, assim como o art. 150, VI, alínea c, da Constituição Fede- ral.

“5 - Sentença reformada integralmente.

“6 - Remessa oficial provida.” (REOMS nº 97.03.025753-4, Rela. Desa. Federal Marli Ferreira, DJ 17/3/1999, p. 438)

Destarte, não comprovando que preenche os requisitos do art. 14 do CTN, a apelada não faz jus ao reconhecimento da imuni- dade pleiteada com fulcro no art. 150, VI, c, da Constituição Federal.

Em face de todo o exposto, em retificação de voto, dou provimento à apelação e à remessa oficial, para julgar improcedente a ação, invertendo-se o ônus da sucumbên- cia.

Consuelo Yoshida
Relatora

  VOTO VISTA

A Exma. Sra. Desembargadora Federal Marli Ferreira. Senhor Presidente.

Pedi vista dos autos para melhor me intei- rar da matéria objeto dos autos.

Cuida-se de recurso de apelação interpos- to pela União Federal (Fazenda Nacional) contra sentença monocrática que julgou procedente o pedido trazido em Ação Ordinária, na qual a apelada - I. N. S. A. - objetiva o não recolhimento do Imposto de Renda incidente sobre ganhos e rendimen- tos de aplicações financeiras mantidas em nome da instituição, autorizando-se ade- mais a apelada a reaver os valores reco- lhidos a tal título devidamente acrescidos de juros e correção monetária.

A apelante afirma a constitucionalidade da Lei nº 9.532/97, bem como a não sujeição da recorrida à imunidade constitucional.

A eminente Relatora Desembargadora Federal Consuelo Yoshida negou provi- mento à apelação e à remessa oficial com supedâneo nos seguintes fundamentos: que a imunidade discutida nos autos é do tipo subjetivo, beneficiando os partidos políticos, inclusive as fundações, as enti- dades sindicais dos trabalhadores e as instituições de educação e assistência social (art. 150, VI, c, da CF), como é o caso dos autos. Afirmou ainda a i. Relatora que a Lei nº 9.532/97, no § 1º, do art. 12, pretendeu restringir a imunidade das insti- tuições de educação ou de assistência social, sendo certo que os requisitos do comando constitucional são aqueles pre- vistos no art. 4º do CTN. Acrescentou ain- da que os Estatutos da apelada se inserem nos requisitos exigidos pelo CTN, e que o Supremo Tribunal Federal, na ADI nº 1.802-3, suspendeu, cautelarmente, a eficácia do § 1º, do art. 12, da Lei nº 9.532/97, restando pois prejudicado o exame da alegação de inconstitucionalidade do dispo- sitivo.

Este o breve relatório que extraio do bem elaborado voto da e. Relatora.

Entretanto, ouso dela divergir frontalmente.

Primeiramente, a apelada não é, e sequer poderia ser considerada, ente imune.

A autora, de forma abundante, autodeno- mina-se no art. 1º de seus Estatutos “associação civil, de caráter educacional, cultural, beneficente, assistencial e filan- trópica” (cf. fls. 35).

No entanto, não encontrei em qualquer das 200 páginas anteriores ao voto proferido, documento que atestasse tantas finalida- des importantes e socialmente desejáveis.

Parto pois do primeiro e primordial requisito. É ou não a autora, apelada, entidade abrangida pela imunidade?

Tenho que a negativa se impõe, e decorre dos próprios termos do indigitado Estatuto, que expressamente dispõe no art. 29 (fls. 37), in verbis:

“Art. 29 - Os recursos econômico-finan- ceiros serão provenientes: a) de contri- buições de alunos; b) de rendimentos ou rendas de seus bens e serviços; c) de subvenções dos Poderes Públicos; d) de donativos de pessoas físicas e jurídicas; e) de receitas ou rendimentos decorrentes de contratos ou convênios de prestação de serviços; f) de eventuais rendas ou ren- dimentos.”

Em resumo, os recursos são provenientes de contribuições dos alunos, de subven- ções dos Poderes Públicos e entes priva- dos e várias vezes de receitas decorren- tes de rendas ou rendimentos.

É mais que evidente que essa instituição privada não é detentora de imunidade. A menos que se transforme o Estado em um imenso guarda-chuva provedor e susten- táculo de interesses privados, o que por sinal lhe é constitucionalmente vedado, a apelada não pode ser albergada pela imunidade.

MIZABEL MACHADO DERZI, nas notas de atualização da obra de ALIOMAR BALE- EIRO, Limitações Constitucionais ao Po- der de Tributar, leciona, com acuidade:

“Não se pode dizer que as atividades imunes, nos incisos citados (art. 150, VI, c), sejam instrumentos de governo. Não o são, mas configuram atividades de ‘inte- resse público’ no sentido lato, que são desempenhadas sem intuito de lucro, ou proveito individual privado. Enquanto ativi- dades que, em sua essência, não configu- ram exploração econômica, são despidas de capacidade contributiva. Essa conjuga- ção de fatores, interesse público e inexis- tência de capacidade econômica ao paga- mento de tributos, acarreta em muitos paí- ses, que não consagram a exoneração de impostos em regra constitucional, a con- cessão de isenção, por meio de lei, como lembra ALIOMAR BALEEIRO (p. 309).”

A inserção de instituição educacional sob o manto da imunidade deve ser analisada de forma rígida e restrita.

Observo que a apelada é pessoa jurídica de direito privado, exercendo atividades de caráter educacional, mediante retribuição financeira de seus alunos.

Ou seja, não substitui a atividade de interesse do Estado: educação gratuita, fornecida indiscriminadamente, sem intuito econômico ou de lucro.

A Constituição Federal estabelece parâme- tros para a iniciativa privada e as ativida- des públicas ou de interesse público, firmando-se de forma categórica de que forma se dará a atuação do Estado em relação a estes, no art. 174 que preceitua:

“Art. 174 - Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e planejamento, sen- do este determinante para o setor público e indicativo para o setor privado.”

Como observei anteriormente não há nos autos qualquer comprovação de ser a apelada entidade educacional substitutiva do Estado; muito ao contrário.

A permanecer a sentença recorrida, deve- ria a imunidade estender-se a todas as es- colas do País, mesmo porque reafirmo, não há nos autos qualquer documento que comprove ter sido oferecido ensino gra- tuito, ao menos aos carentes.

Anote-se por derradeiro e de extrema importância, que o caput do art. 12 da Lei nº 9.532/97 foi mantido integralmente pelo C. STF ao ensejo da decisão proferida na ADI nº 1.802-3, que assim se contém:

“Art. 12 - Para efeito do disposto no art. 150, inciso VI, alínea c, da Constituição, considera-se imune a instituição de edu- cação ou de assistência social que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da população em geral, em caráter comple- mentar às atividades do Estado, sem fins lucrativos.”

Evidente pois não ser a autora instituição de educação detentora de imunidade cons- titucional, pelo que, devida venia da e. Relatora, dou provimento à apelação da União Federal (Fazenda Nacional) e à remessa oficial, para julgar improcedente o pedido, invertendo-se os ônus da sucum- bência.

É como voto.

Marli Ferreira